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成都市工程造價協(xié)會
2021年優(yōu)秀工程造價學(xué)術(shù)論文
三等獎
“營改增”后如何評判
建筑工程的要約價格和要約總金額
龔激揚
（四川德維工程管理咨詢有限公司，
四川 成都 610081）
摘 要：通過要約各項金額對采購人財務(wù)核算影響有分析，明確了如何對不同納稅人資格的采購人對要約價格和要約總金額進(jìn)行評判
關(guān)鍵詞：營改增；評判；要約價格；要約金額
0 引言
“營改增”后，在建設(shè)工程采購（包括招標(biāo)或非招標(biāo)方式）中，很多采購人都希望要約人為一般納稅人，但往往存在小規(guī)模納稅人因要約總金額較低而形成合同的情況，未達(dá)到采購人的預(yù)期。
為什么會出現(xiàn)采購人都希望要約人為一般納稅人的現(xiàn)象呢，這得從營改增后，建筑產(chǎn)品的價格組成、采購人的后續(xù)成本或費用、增值稅進(jìn)項稅額的低扣等方面分析原因。
1 “營改增”前后建筑工程要約價格和要約總金額有什么不同
1.1 “營改增”前建筑工程要約價格和要約總金額
“營改增”前，建筑工程適用營業(yè)稅，營業(yè)稅為價內(nèi)稅，即價格中已包含了相應(yīng)的流轉(zhuǎn)稅。因此，建筑工程要約價格和要約總金額是一致的。如：
例1：某工程要約價格為1000萬元，即要約總金額為1000萬元，應(yīng)計取的營業(yè)稅為：1000ⅹ3%=30萬元
稅額包含在價格以內(nèi)。“營改增”前，由于無增值稅進(jìn)項稅額，因此，一般納稅人購入固定資產(chǎn)，均無法抵扣銷項稅額。
1.2 “營改增”后建筑工程要約價格和要約總金額
“營改增”后，建筑工程適用增值稅，增值稅為價外稅，即稅款不包含在商品價格以內(nèi)。如：
例2：某工程要約價格為1000萬元，應(yīng)計取的增值稅為：1000ⅹ9%=90萬元，價稅合計1090萬元，即為要約總金額。
2 “營改增”后建筑工程要約價格和要約總金額對采購人成本、費用及納稅核算
2.1 采購人為一般納稅人
若采購人為一般納稅人，其采購總金額中的價格部分，在以后的生產(chǎn)經(jīng)營中，將作為成本或費用，因此較低的采購價格，將使成本或費用降低，從而提高企業(yè)的獲利能力；采購總金額中的增值稅，將計入增值稅進(jìn)項稅額，用以抵扣生產(chǎn)經(jīng)營中產(chǎn)生的銷項稅額，增加企業(yè)的凈現(xiàn)金流量。
因此，對于一般納稅人進(jìn)行采購，總希望是價格越低越好，一般情況下進(jìn)項稅越高越好。
例2中，若要約得以承諾，則采購人將來的成本或費用為1000萬元，增值稅進(jìn)項稅額為90萬元，可用以抵扣銷項稅額，即可少交納90萬元的稅，增加了凈現(xiàn)金流量。其賬務(wù)處理如下：
各次支付工程款（匯總）：
借：在建工程10,000,000.00
應(yīng)交稅金—增值稅進(jìn)項稅額 900,000.00
貸：銀行存款 10,900,000.00
結(jié)算后轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)：
借：固定資產(chǎn) 10,000,000.00
貸：在建工程 10,000,000.00
如果當(dāng)期銷項稅額為40萬元，則本期無需交納增值稅；如果當(dāng)期銷項稅額為100萬元，則賬務(wù)處理如下：
借：應(yīng)交稅金--增值稅銷項稅額 1,000,000.00
貸：應(yīng)交稅金—增值稅進(jìn)項稅額 900,000.00
銀行存款 100,000.00
實際只交納了10萬元的稅，增加了現(xiàn)金流量。
固定資產(chǎn)的折舊，是在轉(zhuǎn)為因定資產(chǎn)次月開始進(jìn)行，假設(shè)本項固定資產(chǎn)折舊年限為10年，殘值為0，每年提取累計折舊金額為100萬元，在計算各年成本、費用時，作如下賬務(wù)處理（年匯總）：
借：制造費用（或管理費用、銷售費用）1,000,000.00
貸：累計折舊1,000,000.00
因此，對于一般納稅人進(jìn)行采購，總希望是價格越低越好，一般情況下進(jìn)項稅越高越好，這樣，計入成本費用的金額就較低，抵扣增值稅銷項稅額較高，減少現(xiàn)金流出量。
2.2 采購人為非一般納稅人
若采購人為非一般納稅人，由于進(jìn)項稅額不得抵扣，其采購總金額（價+稅）全部將成為以后生產(chǎn)經(jīng)營中的成本或費用，因此，較低的采購總金額，將使成本或費用降低，從而提高企業(yè)的獲利能力。
同樣以例2為例，若要約得以承諾，由于采購人不是一般納稅人，則采購人將來的成本或費用為1090萬元，無可抵扣的進(jìn)項稅額。其賬務(wù)處理如下：
各次支付工程款（匯總）：
借：在建工程10,900,000.00
貸：銀行存款 10,900,000.00
結(jié)算后轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)：
借：固定資產(chǎn) 10,900,000.00
貸：在建工程 10,900,000.00
固定資產(chǎn)的折舊，是在轉(zhuǎn)為因定資產(chǎn)次月開始進(jìn)行，假設(shè)在上年12月轉(zhuǎn)固，本項固定資產(chǎn)折舊年限為10年，殘值為0，每年提取累計折舊金額為109萬元，在計算當(dāng)年成本、費用時，作如下賬務(wù)處理（年匯總）：
借：制造費用（或管理費用、銷售費用）1,090,000.00
貸：累計折舊1,090,000.00
因此，對于非一般納稅人。則是希望要約總金額較低,計入成本費用金額也就較低。
3 確定采購政策時對要約價格和要約總金額的評判
當(dāng)要約人為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，對應(yīng)采購人是一般納稅人和非一般納稅人的比較?，F(xiàn)舉例說明如下：
采購人擬采購某工程建設(shè)服務(wù)，要約人A為一般納稅人，其報價為100萬元，增值稅額為9萬元，合計總金額109萬元；要約人B為小規(guī)模納稅人，其報價為103萬元，增值稅額為3.09萬元，合計總金額106.09萬元；要約人C為小規(guī)模納稅人，其報價為100萬元，增值稅額為3萬元，合計總金額103萬元。
若采購人為一般納稅人，則其比較如表1
表1 一般納稅人采購比較表
表1中，A、C為佳，應(yīng)選A還是選C呢？在一般情況下，應(yīng)選A，因為A與C相比，可少交6萬元的稅，增加6萬元的現(xiàn)金流量，但是，這是在采購人從開始施工到竣工結(jié)算期間現(xiàn)金流量充足，進(jìn)項稅額不足的情況下的選擇，否則，可選C。
若采購人為非一般納稅人，則其比較如表2：
表2 非一般納稅人采購比較表
可見，當(dāng)采購人是一般納稅人時，對要約各項金額的評判，應(yīng)以將計入成本費用金額為主，同時考慮進(jìn)項稅額，這兩項分別對應(yīng)的是要約價格和增值稅額；當(dāng)采購人是非一般納稅人時，對要約各項金額的評判，只考慮將計入成本費用金額，對應(yīng)的是要約總金額。
4 針對兩種納稅人資格，是否會工程造價的含義的變化
由于采購人是否具有一般納稅人資格，會計核算方式不同，對采購要約金額會采用不同的評價標(biāo)準(zhǔn)，這種不同，是否會導(dǎo)致對工程造價因不同納稅人資格不同而不同呢？
根據(jù)住房城鄉(xiāng)建設(shè)部發(fā)布的國家標(biāo)準(zhǔn)《工程造價術(shù)語標(biāo)準(zhǔn)》（GB/T50875-2013），工程造價（Project Costs，PC）是指構(gòu)成項目在建設(shè)期預(yù)計或?qū)嶋H支出的建設(shè)費用。有兩種不同含義。其一，是從投資者角度，工程造價是指建設(shè)一項工程預(yù)期開支或?qū)嶋H開支的全部固定資產(chǎn)投資費用，投資者為獲取投資項目的效益，需要對項目進(jìn)行策劃決策、建設(shè)實施直至竣工驗收等一系列活動，上述活動中所花費的全部費用，即構(gòu)成工程造價，工程造價即建設(shè)工程固定資產(chǎn)總投資；其二，是從市場交易角度，工程造價是指在工程發(fā)包交易活動中形成的建筑安裝工程費或建設(shè)工程總費用。
因此，工程造價不會因為采購人的納稅資格不同而不同，從市場交易的角度看，工程造價即建筑安裝工程費為建筑安裝工程價格加上相應(yīng)的增值稅，即建筑安裝工程費；從投資者角度看，建設(shè)工程固定資產(chǎn)總投資，為建筑安裝工程費加上設(shè)備及工器具購置費，與工程建設(shè)其他費用、預(yù)備費及建設(shè)期利息之和。
5 結(jié)語
“營改增”后，對建筑工程的要約價格和要約總金額的評判，應(yīng)首先采購人是否是一般納稅人。對于采購人是一般納稅人，主要對要約價格和增值稅額進(jìn)行評判；對于采購人為非一般納稅人，則只對要約總金額進(jìn)行評判。
參考文獻(xiàn)：
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[7]龔激揚,謝承霞.對建筑及相關(guān)行業(yè)“營改增”有關(guān)問題的再探討. 成都市工程造價協(xié)會優(yōu)秀工程造價學(xué)術(shù)論文鼓勵獎
[8] 龔激揚,謝承霞.建筑及相關(guān)行業(yè)“營改增”探討之三. 成都市工程造價協(xié)會優(yōu)秀工程造價學(xué)術(shù)論文，2019:116-120
